Scrisoarea juridică nr. 826 din 4 iunie 2020 - Impozitul pe profit Lexbase
Ref.: Contra. const., decizia nr. 2019-832/833 QPC din 3 aprilie 2020 (Lexbase nr.: A56883KU)
Citește 20 de minute
de Bastien Lignereux, Maestrul cererilor către Consiliul de Stat, 03-06-2020
Printr-o decizie din 3 aprilie, Consiliul Constituțional, pentru prima dată, a constatat în conformitate cu principiul egalității o discriminare inversă cunoscută sub numele de „chimic pură” rezultată din interpretarea jurisprudențială a unei legi fiscale în lumina legii. Uniunea Europeana. Mai mult decât o inversare a jurisprudenței, această decizie marchează de fapt confirmarea unei schimbări a soluției „Metro Holding” inițiată din 2017.
Eu - Modalitățile specifice de control al discriminării indirecte în ceea ce privește principiul egalității
A - Confirmarea unei schimbări ...
Prin hotărârea sa răsunătoare „Société Metro Holding France SA” din 3 februarie 2016 [1], Consiliul constituțional a admis să controleze, în ceea ce privește principiul egalității, un regim fiscal rezultat din dispozițiile legislative care, pentru a asigura compatibilitatea acestora cu Directivele europene adoptate în domeniul impozitării directe, au fost făcute inaplicabile situațiilor care implică două state membre diferite ale Uniunii (situații transnaționale europene). În cazul de față, a cenzurat dispozițiile referitoare la regimul „mamă-fiică” care excludea din sfera sa de garanții fără drept de vot, considerând nejustificată diferența de tratament între situațiile pur interne, afectate de această excludere, și situațiile transnaționale europene, pentru care Directiva „mamă-fiică” a fost, în aplicarea jurisprudenței constante, un obstacol în calea aplicării sale.
Această decizie, confirmată de două cenzuri ulterioare referitoare în special la celebra „contribuție de 3%” [2], ar fi putut duce la credința că orice discriminare „inversă” s-a expus cenzurii pentru că nu a respectat principiul egalității. Din aceasta reiese că diferența pur geografică de situație între situațiile interne și transnaționale nu poate justifica în sine o diferență de tratament fiscal. Existența unei diferențe de circumstanțe este întotdeauna determinată cu privire la scopul dispozițiilor legislative în cauză; totuși, este a priori puțin probabil ca o diferență indusă de interpretarea jurisprudențială a legii în lumina cerințelor europene care inițial nu au fost luate în considerare de legiuitor să fie direct legată de obiectivul pe care l-a auzit să continue.
Cu toate acestea, jurisprudența a clarificat și a reorientat sfera acestei soluții. Pe de o parte, prin decizia sa „Soțul V.” din 9 martie 2017, Consiliul a luat în considerare, în cazul unei diferențe de tratament între persoanele acoperite de sistemul de securitate socială al unui stat membru al UE și cele care intră sub incidența securitatea socială a unei țări terțe, în care obiectivul urmărit de dispozițiile legislative contestate a evoluat în contact cu legislația UE, considerând că acestea „sunt destinate să asigure finanțarea protecției sociale în conformitate cu legislația Uniunii Europene, care exclude aplicarea acestora persoanelor acoperite de un sistem de securitate socială al unui alt stat membru al Uniunii ”[3]. Ceea ce comentariile din caietele ulterioare au calificat drept „schimbare europeană a subiectului legii” conduce apoi la concluzia că, în ceea ce privește acest subiect, există - prin ipoteză - o diferență în situația dintre cele două categorii de contribuabili tratați.
Pe de altă parte, deoarece o astfel de evoluție a obiectului legii în contact cu cerințele europene ar duce la justificarea mecanică a discriminării contestate la ricoșe dacă s-ar opri acolo în raționamentul său, Consiliul exercită apoi un control al absenței denaturării scopul inițial al legii: în decizia „Life Sciences Holdings” din 13 aprilie 2018, s-a asigurat că, având în vedere obiectivul urmărit inițial de legiuitor, nu a rezultat nicio modificare a sferei de aplicare a dispozițiilor examinate o diferență de tratament „fără legătură cu” obiectul legii [4]. Decizia „Calogero G.” din 15 noiembrie 2019 a confirmat aceste metode specifice de control prin verificarea faptului că cerințele europene nu „distorsionează scopul inițial al legii” [5].
Interesul acestei decizii, așa cum sa menționat în comentariul său la caiete, este de a confirma că schimbarea jurisprudenței descrise mai sus nu se limitează la cazurile în care diferența de tratament opune UE țărilor terțe, ci se aplică și în ipoteza a așa-numitei discriminări inverse „chimic pure”, în care situațiile interne sunt tratate mai puțin bine decât situațiile transnaționale europene. Într-adevăr, „Soțul V. și Life Sciences Holdings” anterioare s-au ocupat de primul caz. În ceea ce privește decizia „Calogero G.”, dacă cerința unei autorizații pentru aplicarea regimului fiscal preferențial aplicabil valorilor mobiliare alocate în cadrul unei contribuții parțiale de active, a devenit inaplicabilă operațiunilor transnaționale europene prin jurisprudența constantă a Consiliul de stat, care a tras consecințele Directivei „fuziuni”, a continuat să se aplice atât operațiunilor interne, cât și operațiunilor cu țări terțe, cu toate acestea, numai dispozițiile legislative referitoare la alte operațiuni decât cele interne [7].
B - ... dar nu un abandon
Dacă decizia comentată confirmă o restrângere a sferei de aplicare a soluției „Metro Holding”, aceasta nu duce la abandonarea acesteia cu totul [8]. Rămâne faptul că Consiliul constituțional este de acord să monitorizeze discriminarea „prin ricoșare” rezultată din interpretarea ulterioară a legii de către instanțe, asigurând respectarea dreptului UE. Rămâne adevărat că diferența geografică dintre situațiile interne și transnaționale nu poate, de la sine, să justifice nicio diferență în tratamentul fiscal. Cu toate acestea, numai atunci când se constată că diferența de tratament „dezvăluită” de jurisprudență este total ortogonală față de obiectivul urmărit inițial de legiuitor, se consideră că este contrară principiului egalității. După cum indică comentariile la caiete, este vorba de „asigurarea faptului că nu există o incompatibilitate radicală între ceea ce intenționa inițial legiuitorul francez și ceea ce a devenit legea. Odată ce legislația europeană a făcut-o să evolueze”.
Va rămâne de precizat unde se află cursorul controlului de denaturare efectuat de Consiliul constituțional, pe care doar jurisprudența sa ulterioară îl va permite să îl cunoască cu precizie. În această etapă, jurisprudența oferă următoarele clarificări.